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FASE 1: Introducción IRPF

 

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Referencias

  • Brys, B.; S. Matthews; J. Owens (2011), “Tax Reform Trends in OECD Countries”, OECD Taxation Working Papers, No. 1, OECD Publishing
  • García Montalvo, J. (2007), “Algunas consideraciones sobre el problema de la vivienda en España”, Papeles de Economía Española, 113, 138-153.
  • Landais, C.; T. Piketty; E. Saez (2011), Pour une révolution fiscale. Un impôt sur le revenue pour le XXIème siècle, http://www.revolution-fiscale.fr
  • Martínez, D. (2012), “How different are the Spanish self-employed workers by underreporting their incomes?”, XIX Encuentro de Economía Pública, Santiago de Compostela.
  • Meghir, C.; D. Phillips (2010), “Labour supply and taxes” en Dimensions of Tax Design: the Mirrlees Review, J. Mirrlees, S. Adam, T. Besley, R. Blundell, S. Bond, R. Chote, M. Gammie, P. Johnson, G. Myles, J. Poterba (eds), Oxford University Press.
  • Paredes, R. (2010), “La tributación del beneficio de la PYME en España: Algunas propuestas orientadoras de su reforma”, Revista de 3conomí4, 4, 35-44, http://www2.economistas.org/r3/04/pdf/R4-03-Paredes.pdf
  • Sorensen, P.B. (1998), “Recent Innovations in Nordic Tax Policy: From the Global Income Tax to the Dual Income Tax”, en Tax Policy in the Nordic Countries, Sorensen, P.B (Ed), Macmillan Press.
 

 

  • Alejandro Esteller (UB-IEB)
  • Josep Maria Durán (UB-IEB)

 

El impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF) grava la renta al considerarse que ésta constituye un buen índice de la capacidad económica de las personas físicas. En el impuesto, se tienen en cuenta también las circunstancias personales y familiares de los contribuyentes para adaptarse así a su verdadera capacidad de pago. De hecho, aunque en la mayoría de países hoy en día son los individuos los contribuyentes del IRPF, tradicionalmente se consideraba que la capacidad económica era de la familia, por lo que se establecía la obligatoriedad de la declaración conjunta como forma habitual de declaración. Además, el impuesto es progresivo porque se considera que la capacidad de pago aumenta más que proporcionalmente con la renta. Por tanto, el IRPF desempeña un importante papel desde el punto de vista de la equidad tanto horizontal como vertical. Ahora bien, el impuesto puede incidir en las decisiones de las personas, generando distorsiones que afectan principalmente a la oferta de trabajo (trabajar o no; o número de horas a trabajar) o al ahorro (volumen y composición del ahorro), por lo que no puede olvidarse su importancia en términos de eficiencia del sistema fiscal (Meghir y Phillips, 2010). Por otro lado, el impuesto genera una elevada recaudación; sin duda, un aspecto fundamental en tiempos de consolidación presupuestaria, representando para el conjunto de países de la OCDE un 25% del total de ingresos tributarios, si bien este porcentaje se sitúa en torno al 20% en nuestro país. Finalmente, el número de contribuyentes del impuesto es muy elevado (superior a los 19 millones de declaraciones en España), lo que sin duda debe tenerse en cuenta a la hora de regular un impuesto que debe ser simple con la finalidad de que sea entendible para la mayoría de ciudadanos.
 
En definitiva, el impuesto sobre la renta constituye un pilar fundamental de los sistemas fiscales modernos y por esta razón en el Simposium se pretende dar respuesta a los temas más relevantes que deben considerarse de cara una posible reforma del mismo. En concreto, planteamos dar respuesta, entre otros, a los siguientes:
 
 
1. La Ley 44/1978, de 8 de septiembre, introduce en España por primera vez un verdadero impuesto global sobre la renta, en el cual toda la renta se calcula de una manera sintética y se grava de la misma manera. Ahora bien, ya la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, introdujo un nuevo sistema de compensación entre rendimientos e incrementos y disminuciones patrimoniales, que limitaba la compensación entre los diferentes tipos de renta para evitar la realización de pérdidas patrimoniales con el objetivo de reducir la factura fiscal. Si bien reformas posteriores han introducido sucesivas variaciones en el sistema de compensación e integración de rentas, lo cierto es que la filosofía de limitar la compensación de rentas se ha mantenido. Además, también se han ido introduciendo tratamientos especiales para los incrementos patrimoniales, como los llamados coeficientes de abatimiento que podían llegar a producir la plena exención de las plusvalías o el establecimiento de un tipo proporcional reducido. Por tanto, el impuesto sobre la renta español se mantiene hasta 2006 como un impuesto en teoría global/sintético, si bien con elementos de dualización, como de hecho ocurre en la mayoría de países desarrollados.
 
Ahora bien, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, parece optar claramente por un modelo dual de tributación, en la línea del impuesto dual nórdico (Sorensen, 1998), que grava todas las rentas del capital, también las societarias, a un tipo impositivo único proporcional, mientras las rentas del trabajo tributan a tipos progresivos más elevados. Con el nuevo modelo, la mayor parte de las rentas del capital tributan en el impuesto español en la base del ahorro, a un tipo impositivo proporcional reducido, mientras que las demás rentas (las del trabajo, pero también los rendimientos del capital inmobiliario y los de actividades económicas) forman la base general que tributa de acuerdo con una tarifa progresiva a tipos marginales más elevados. No obstante, la llegada de la crisis económica y las necesidades de consolidación presupuestaria llevan a sucesivos cambios que acaban representando una subida generalizada de todos los tipos impositivos, y en el caso de la base del ahorro la introducción de una tarifa de progresividad moderada (21%, 25% y 27%), si bien aún a unos tipos impositivos inferiores a los de la tarifa general que en 2012 se sitúan entre el 24,75% y el 54%, aunque en algunas comunidades autónomas puede llegar a ser del 56%. Además, en el caso de los dividendos se establece la exención de los primeros 1.500 euros, con el objetivo de paliar la doble imposición que genera la aplicación conjunta del IRPF y el impuesto sobre sociedades.
 
Por tanto, la primera cuestión a analizar se refiere al modelo de impuesto sobre la renta deseable en España, a si es razonable gravar las denominadas rentas del ahorro a tipos diferentes a los de la base general y a si todas las rentas se podrían compensar libremente entre sí. Y, a continuación, cabe valorar también cómo deben gravarse los dividendos en el IRPF.
 
 
2. El impuesto sobre la renta grava la obtención de todo tipo de rentas. Sin embargo, en el debate público, se suele afirmar que el impuesto prácticamente se convierte en un gravamen sobre las rentas del trabajo, por el elevado peso que éstas tienen sobre el total de las rentas declaradas, cercano al 80%. En cambio, los rendimientos declarados por la realización de actividades económicas representan solamente el 7% del total.
 
En este sentido, cabe destacar que los empresarios y profesionales pueden estimar su renta de dos maneras alternativas, la directa y la objetiva. Algo más de la mitad estiman su rendimiento neto a partir del sistema de estimación objetiva basado en unos signos, índices y módulos, que no dejan de ser aproximaciones a un rendimiento neto medio presunto para cada tipo de actividad y que la literatura académica suele criticar por las distorsiones e inequidades que generan (Paredes, 2011).
 
En estimación directa, por su parte, los rendimientos netos medios declarados ascienden en 2008 a 12.089 euros, importe que en general suele sorprender por ser inferior al rendimiento neto medio declarado  del trabajo, 19.288 euros para ese mismo año. En este sentido se suele destacar la dificultad de controlar la oportuna declaración de todos los ingresos obtenidos, así como que los gastos deducibles correspondan realmente al ejercicio de las actividades (Martínez, 2012).
 
 
En consecuencia, la segunda cuestión a tratar se refiere a cómo deben calcularse los rendimientos de las actividades económicas, valorando si el sistema de estimación objetiva es el adecuado para estimar el rendimiento o si existen otros sistemas alternativos que facilitando el cálculo del rendimiento neto puedan calificarse como mejores. Asimismo, en este punto se quiere responder cómo se puede asegurar un mejor cumplimiento de esta tipología de rentas, cumplimiento además que también tiene implicaciones en otros impuestos como en especial el IVA.
 
 
3. La vivienda en el impuesto sobre la renta español recibe diferentes tratamientos especiales. Respecto a la vivienda en propiedad, y en contra de la definición de renta extensiva de Haig-Simons, no genera desde 1999 imputación alguna de renta por el uso de la vivienda habitual. Además, en contra de lo que la literatura académica ha venido defendiendo (García Montalvo, 2007), finalmente se mantiene la deducción por adquisición de la vivienda habitual con independencia del nivel de renta de los contribuyentes. En relación con el arrendamiento de viviendas, existen también dos tratamientos especiales en el impuesto, uno por el lado de la oferta y el otro por el lado de la demanda. El primero, en vigor desde 1999, consiste en ofrecer al propietario de los inmuebles destinados a vivienda, una reducción del 60% del rendimiento neto a declarar, reducción que puede ser del 100% según la edad y rentas del arrendatario. Por el lado de la demanda, desde 2008 se vuelve a introducir la deducción estatal en la cuota para fomentar el arrendamiento de la vivienda habitual, si bien su aplicación se condiciona al nivel de renta del arrendatario.
 
Ante esta situación, la tercera cuestión que se quiere analizar en el Simposium guarda relación con el tratamiento fiscal en el IRPF de la vivienda, intentando responder cuestiones como ¿es el IRPF un instrumento a utilizar de cara a un correcto funcionamiento del mercado de la vivienda? ¿Tiene sentido incentivar a la vez la compra y el alquiler de la vivienda habitual? ¿Debe incentivarse la compra o el alquiler, o ninguno de los dos? En su caso, ¿con qué instrumentos?
 
 
4. Elmodelo de imposición dual nórdico, en el cual se inspira el impuesto español desde 2007, suele justificarse por ofrecer un tratamiento razonable y homogéneo de las rentas del capital, evitando así una heterogeneidad que distorsiona la composición del ahorro de los contribuyentes. Ahora bien, el impuesto español, como de hecho también sucede en otros países de nuestro entorno, además de ofrecer un tratamiento favorable a la vivienda habitual, también existen incentivos fiscales para el denominado ahorro previsión, mediante una reducción en la base imponible.
 
La cuarta cuestión que se quiere responder en el Simposium se centra sobre las modalidades de ahorro previsión y si deben seguir recibiendo un tratamiento favorable en el impuesto sobre la renta y, en su caso, de qué manera, en la base o en la cuota del impuesto, y con qué límites debe regularse.
 
 
5. El impuesto sobre la renta, como se ha dicho al inicio de este capítulo, juega un papel fundamental en la progresividad de los sistemas fiscales. La progresividad del impuesto viene determinada principalmente por los mínimos personales y familiares (deducciones que se aplican con independencia del nivel de renta de los contribuyentes para adaptarse a sus circunstancias subjetivas), la progresividad de las tarifas impositivas y las deducciones específicas (deducciones en general condicionadas a ciertas aplicaciones de la renta). Hay otros elementos que, sin duda, pueden condicionar la progresividad del impuesto, como son los tratamientos especiales que reciben algunas rentas o el mismo fraude fiscal, si bien en este punto nos centraremos en los tres elementos mencionados.
 
Los mínimos personales y familiares se pueden aplicar en la base del impuesto o en la cuota del mismo, siendo diferente su efecto sobre la progresividad. No obstante, la progresividad no es el único objetivo del impuesto, por lo que respecto a los mínimos queremos analizar dónde deben aplicarse los mínimos personales y familiares, si en la base o en la cuota, y si el sistema actual, de unos mínimos que se definen en la base pero que se aplican en el cálculo de la cuota, es consecuente con los postulados de la hacienda pública. Y una vez estudiado esto, se propone analizar cómo se deben calcular el importe de los mismos y si los importes actuales parecen adecuados de acuerdo con su finalidad.
 
 
6. Los tipos impositivos del impuesto han ido variando considerablemente desde la introducción del IRPF en España en 1979. El tipo marginal más elevado lo encontramos en 1982, cuando alcanza el 68,47%, si bien el tipo medio resultante no podía ser superior al 42%. Es importante tener en cuenta que a finales de los años setenta y principios de los ochenta era frecuente en la mayoría de países desarrollados tener tipos marginales superiores al 70%. A partir de 1988 y hasta 1998 el tipo marginal máximo se sitúa en el 56%, posteriormente reformas introducidas lo reducen sucesivamente al 48% (1999-2002), al 45% (2003-2006) y al 43% (2007-2010), siempre que la tarifa propia de cada comunidad autónoma no hubiera experimentado variaciones. En 2011 y 2012 las necesidades financieras llevan a introducir en la tarifa estatal nuevos tipos marginales y una subida generalizada de la tarifa, respectivamente, que sitúan el marginal máximo en el 52%, que en el caso de comunidades que también han aumentado su tarifa (siete en 2012) puede ser incluso superior, hasta un máximo del 56%, como sucede en Cataluña. Si bien en los países de la OCDE, sin embargo, el tipo marginal máximo se sitúa en 2010 en el 41,5% (Brys, et al., 2011), países como el Reino Unido o Portugal también han aprobado subidas importantes en los tipos marginales máximos. En Francia, por su parte, el presidente Hollande prometió la creación de un nuevo tipo marginal máximo del 70%, y destacados economistas (Landais et al., 2011) proponen la creación de un nuevo impuesto sobre la renta con un tipo efectivo máximo del 60%, porque se aplicaría sobre la totalidad de la renta.
 
Ante este contexto, en el Simposium se propone analizar cómo debe ser la tarifa del impuesto sobre la renta y hasta dónde pueden llegar los tipos marginales más elevados teniendo en cuenta los efectos que puede generar sobre la oferta de trabajo y el ahorro
 
 
7. En la actualidad se aplican también deducciones específicas en las cuotas del impuesto, tanto en la estatal como en la de cada comunidad autónoma. Las deducciones estatales más relevantes ya se han comentado anteriormente, al guardar relación con la vivienda. Ahora bien, y aunque existe un capítulo específico para analizar el papel de los gobiernos subcentrales en el sistema fiscal español, creemos oportuno también tratar en este capítulo sobre el IRPF, las deducciones autonómicas actuales. En 2002, primer año en que las autonomías pueden aprobar deducciones propias en la cuota del impuesto, se aplican 47 deducciones, lo que representa una media algo superior a 3 por comunidad. En 2007, el número de deducciones autonómicas llega ya a 120, lo que representa una media de 8 por comunidad. Pero en 2011, el número total de deducciones autonómicas asciende hasta 169, esto es, una media de 11,27. La tipología y configuración de las deducciones es muy variada, así como su ámbito de aplicación y coste recaudatorio, pero el simple análisis en el número de deducciones nos permite observar la importancia creciente de las mismas.
 
Por esta razón, de cara a una reforma del IRPF cabe plantearse qué papel han de desempeñar las deducciones autonómicas desde un punto de vista general del impuesto, esto es, si permiten alcanzar o no unos objetivos deseados y, a su vez, si condicionan o no las prácticas de gestión e inspección del impuesto por parte de la administración tributaria.
 
 
8. La elevadatasa de desempleo constituye sin duda un problema fundamental de la economía español, situándose en niveles cercanos al 25% y afectando a más de cinco millones y medio de personas. Sin duda, no es el IRPF el causante de este problema ni tampoco va a ser la solución al mismo, puesto que es un problema que principalmente tiene que ver con el funcionamiento del mercado de trabajo y la situación de la economía española. Ahora bien, en el sistema comparado encontramos que diversos países, siguiendo el ejemplo de Estados Unidos, han introducido mecanismos en el IRPF, habitualmente mediante deducciones en la cuota que pueden dar lugar a una cuota líquida negativa, tendentes a fomentar la incorporación al mercado de trabajo de individuos o familias con bajos ingresos. En España, de hecho, se mantiene desde 1999 la deducción por maternidad de 100 euros al mes que pueden percibir las madres trabajadoras con independencia de su renta. Las experiencias del sistema comparado y la especial problemática del paro en España nos llevan a plantear si en el IRPF español pueden también tener cabida este tipo de mecanismos, que facilitan la incorporación al mercado de laboral de trabajadores poco cualificados y con bajos ingresos.

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